Постановление АС Дальневосточного округа от 20.06.2017 N Ф03-972/2017 по делу N А73-6021/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 июня 2017 г. N Ф03-972/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 20 июня 2017 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой
судей: С.Ю. Лесненко, Е.П. Филимоновой
при участии:
от индивидуального предпринимателя Сукиасяна Эдуарда Гарегиновича — Набока А.С., представитель по доверенности от 18.05.2016 N 27АА 0684516;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю — Матвеевой С.А., представитель по доверенности от 24.06.2016 N 21; Приходько Е.В., представитель по доверенности от 22.11.2016 N 5; Яшилбаевой Е.А., представитель по доверенности от 22.11.2016 N 4;
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Сукиасяна Эдуарда Гарегиновича
на решение от 05.09.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016
по делу N А73-6021/2016 Арбитражного суда Хабаровского края
дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Т.Н. Никитина;
в суде апелляционной инстанции судьи: Е.В. Вертопрахова, Е.И. Сапрыкина, Е.А. Швец
по заявлению индивидуального предпринимателя Сукиасяна Эдуарда Гарегиновича (ОГРНИП 316272400057900)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю (ОГРН 1102712000170, ИНН 2712009529, место нахождения: 681000, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Пионерская, 64)
о признании в части недействительным решения
индивидуальный предприниматель Сукиасян Эдуард Гарегинович (далее — заявитель, предприниматель, ИП Сукиасян Э.Г.) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю (далее — инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России N 8 по Хабаровскому краю) с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 10.11.2015 в части доначисления единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 2 759 917 руб., начисления пени с указанной суммы налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) в виде штрафа в размере 275 991 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 269 238 руб.
Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 05.09.2016, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016, ИП Сукиасяну Э.Г. в удовлетворении заявления отказано.
На данные судебные акты предпринимателем подана кассационная жалоба, в которой указано на неправильное применение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, в связи с чем предложено их отменить и направить дело на новое рассмотрение.
По мнению заявителя жалобы, выполнение ООО «Дальторгинвест» работ по ремонту арендуемого им здания, принадлежащего на праве собственности ИП Сукиасяну Э.Г., являлось в силу положений статьи 309 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) исполнением предусмотренной статьей 606 ГК РФ обязанности по содержанию арендованного имущества в надлежащем техническом состоянии, осуществляемой в собственных интересах, а не с целью безвозмездного выполнения работ в интересах налогоплательщика.
Возражая против доводов налогоплательщика, налоговый орган в отзыве и его представители в судебных заседаниях 04.05-11.05.2017, 08.06-14.06.2017, указав на несостоятельность изложенных в жалобе доводов и отсутствие оснований для отмены обжалуемых судебных актов, просили оставить решение и постановление без изменения.
Представитель предпринимателя, явившийся в заседание суда кассационной инстанций 14.06.2017, доводы жалобы поддержал.
Арбитражный суд Дальневосточного округа, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов арбитражных судов о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Сукиасяна Э.Г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее — УСН).
По результатам проверки 10.11.2015 Межрайонной ИФНС России N 8 по Хабаровскому краю принято решение N 11 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением налогоплательщику предложено уплатить налог по УСН за 2011-2013 годы в сумме 2 760 037 руб., земельный налог за 2011-2013 годы в сумме 175 194 руб., пени за несвоевременную уплату налога по УСН в сумме 564 358 руб. и земельного налога в сумме 52 271 руб. Кроме того, ИП Сукиасян Э.Г. привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде штрафа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 276 004 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 271 238 руб.; по земельному налогу по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 17 520 руб., и пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 17 520 руб. Размер штрафов в соответствии со статьями 112, 114 НК РФ и с учетом установленных смягчающих ответственность обстоятельств снижен в два раза.
Основанием для принятия решения в оспариваемой части послужил вывод инспекции о получении ИП Сукиасяном Э.Г. необоснованной налоговой выгоды, поскольку последний как собственник объекта недвижимости (торгово-общественного центра), расположенного по адресу п. Новый Ургал, ул. Артема, 2, являясь руководителем ООО «Дальторгинвест», не учитывал при определении внереализационных доходов при УСН стоимость безвозмездно полученных ремонтных работ арендуемого торгово-общественного центра. В свою очередь общество в нарушение пункта 16 статьи 270 НК РФ неправомерно учитывало для целей налогообложения расходы, связанные с безвозмездно переданными ремонтными работами. Указанное, по мнению налогового органа, привело к минимизации налоговых обязательств, занижению предпринимателем доходов в целях исчисления налога по УСН и завышению обществом расходов в целях налогообложения прибыли.
Выводы Межрайонной ИФНС России N 8 по Хабаровскому краю поддержаны Управлением Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, которое решением от 22.01.2016 N 13-09/00981@ апелляционную жалобу предпринимателя оставило без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции в этой части, предприниматель обратился за защитой нарушенного права в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, выводы которого поддержал апелляционный суд, признал доначисление налога по УСН обоснованным, решение инспекции в оспариваемой части законным. Суды не установили правовых оснований для применения к спорным правоотношениям положений подпункта 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ, признав выполненные ООО «Дальторгинвест» работы капитальным ремонтом торгово-общественного центра, поскольку они обладали признаками капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества. Сославшись на статью 346.17, пункт 1 статьи 346.18 НК РФ, суды признали обоснованным включение инспекцией в доходы предпринимателя, являющегося арендодателем указанного объекта, стоимости капитального ремонта, произведенного арендатором за свой счет, расценив данные работы как безвозмездно полученные.
В соответствии с подпунктом 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ произведенные арендатором капитальные вложения в форме неотделимых улучшений не подлежат учету в составе доходов арендодателя при исчислении налога на прибыль организаций, а с учетом пункта 1 статьи 346.15 НК РФ при исчислении налога по УСН.
При этом положениями пункта 1 статьи 256 и пункта 1 статьи 258 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя без компенсации арендодателем понесенных расходов, прямо отнесены законодателем к амортизируемому имуществу арендатора.
Капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ, а капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Таким образом, в силу изложенных выше норм и в зависимости от согласованных и фактических исполняемых сторонами условий договора аренды, в случае, если арендатором осуществлены капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений они не учитываются в составе доходов арендодателя, принимаются к учету в составе расходов арендатора как амортизируемое имущество в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.
При рассмотрении данного дела судами установлено, что в спорном периоде ИП Сукиасян Э.Г. сдавал в аренду ООО «Дальторгинвест» принадлежащий ему на праве собственности двухэтажный торгово-общественный центр, расположенный по адресу: п. Новый Ургал, ул. Артема, 2.
Изначально в качестве арендной платы по условиям договоров аренды от 08.08.2010, 01.01.2012, 01.01.2013 предусматривалось проведение капитального ремонта здания в соответствии со сметой затрат на проведение ремонтных работ согласно дефектной ведомости. Впоследствии дополнительными соглашениями к договорам аренды здания от 10.01.2011, 10.01.2012, 09.01.2013 изменены состав и размер арендной платы: установлены фиксированные арендные платежи вместо затрат на проведение капитального ремонта арендуемого здания. При этом разделом 7 договоров с учетом дополнительных соглашений предусмотрено право арендатора осуществлять ремонт торгово-общественного центра, стоимость которого возмещению арендодателем не подлежит.
Проанализировав сведения, содержащиеся в актах выполненных работ и дефектных ведомостях за 2011-2013 годы, суды установили, что обществом осуществлена прокладка кабеля, армирование поверхностей, ремонт крыши, установка окон, установка дверей, укладка плитки, установка натяжных потолков.
Анализ и оценка представленных доказательств по делу позволили судам сделать обоснованный вывод о том, что указанные виды работ относятся к работам по капитальному ремонту, поскольку не являются работами по достройке, дооборудованию, модернизации здания, реконструкцией и техническим перевооружением. Выполненные работы не увеличили объем здания и не изменили его назначения, поэтому не могут быть отнесены к капитальным вложениям в форме неотделимых улучшений.
Поскольку в рассматриваемом случае арендатором капитальные вложения в предоставленный в аренду объект недвижимости в форме неотделимых улучшений не осуществлялись, вывод судов о том, что положения подпункта 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ не имеют прямого отношения к рассматриваемым правоотношениям, является верным.
Между тем изучение обжалуемых судебных актов, исследование материалов дела, показали, что судами обеих инстанций не все имеющие существенное значение для дела обстоятельства установлены, не все доказательства исследованы и оценены, что свидетельствует о нарушении судами обеих инстанций норм процессуального права, которое могло привести к принятию неправильных судебных актов и в силу части 3 статьи 288 АПК РФ является основанием для их отмены.
В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относится безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Признавая правильным вывод налогового органа о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде не включения в доходы стоимости безвозмездно полученных работ по капитальному ремонту и использованных строительных материалов, суды не обосновали свои выводы и не привели в их подтверждение доказательства, указывающие на то, что между арендатором и арендодателем существовали отношения по безвозмездной передаче результатов выполненных работ по капитальному ремонту, которые бесспорно свидетельствовали бы об осуществлении ООО «Дальторгинвест» ремонта арендованного имущества с целью удовлетворения потребностей предпринимателя, обусловленных преимущественно интересами последнего.
Судами предыдущих инстанций фактически не проверен довод предпринимателя, указанный в дополнении к заявлению от 24.07.2016 и апелляционной жалобе, о том, что произведенный арендатором в соответствии с положениями пункта 2 статьи 616, статьи 623 ГК РФ и условиями договоров аренды капитальный и текущий ремонт здания продиктован необходимостью эксплуатации торгово-общественного центра арендатором и субарендаторами для целей получения дохода именно ООО «Дальторгинвест».
Не учтено, что осуществление арендатором ремонтных работ на объекте арендодателя нельзя рассматривать как безусловное предоставление результатов этих работ арендодателю.
Более того, правомерно признавая ИП Сукиасяна Э.Г. и ООО «Дальторгинвест» взаимозависимыми, суды не учли, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.
Соглашаясь с выводами налогового органа, который в оспариваемом решении указал на совершение взаимозависимыми лицами действий по минимизации налоговых обязательств в виде занижения предпринимателем доходов в целях исчисления налога по УСН и завышения обществом расходов в целях налогообложения прибыли, суды не приняли во внимание положения пунктов 1 и 2 статьи 260 НК РФ, согласно которым расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
На основании изложенного выводы судов о занижении предпринимателем доходов в целях налогообложения по УСН, совершении им действий по получению необоснованной налоговой выгоды сделаны без установления и оценки всей совокупности обстоятельств рассматриваемого дела, без выяснения фактически сложившихся взаимоотношений между ИП Сукиасяном Э.Г. и ООО «Дальторгинвест» по факту выполнения последним ремонтных работ на арендуемом объекте.
В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы суд округа вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, на основании имеющихся в деле доказательств, установлены судами первой и апелляционной инстанций без полного и всестороннего их исследования, тогда как установление указанных обстоятельств невозможно в суде кассационной инстанции в силу ограниченности его полномочий (часть 2 статьи 287 АПК РФ), суд кассационной инстанции приходит к выводу о наличии правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции и постановления апелляционного суда по данному делу, с направлением дела, в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ, на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.
В связи с вышеизложенным, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить, что при новом рассмотрении дела судам надлежит устранить отмеченные недостатки, исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, и, исходя из заявленных требований и возражений к ним, дать надлежащую оценку доводам и возражениям лиц, участвующих в деле, а также представленным по делу доказательствам, с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, руководствуясь принципом экономической обоснованности налогообложения, закрепленным пунктом 3 статьи 3 НК РФ, принимая во внимание, что к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия, принять законный и обоснованный судебный акт.
Руководствуясь статьями 284, 286 — 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

постановил:

решение от 05.09.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016 по делу N А73-6021/2016 Арбитражного суда Хабаровского края отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья
Н.В.МЕРКУЛОВА

Судьи
С.Ю.ЛЕСНЕНКО
Е.П.ФИЛИМОНОВА

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 8 дней бесплатно

E-mail

Пароль будет выслан на указанный email