НДС на «упрощенке» с 2025 г.: новые правила в вопросах и ответах. Часть II

В рамках подготовки к новым правилам работы с НДС на УСН у налогоплательщиков было множество вопросов: кто платит налог в новом году, как перейти на НДС, как восстановить НДС в связи с переходом на УСН с 2025 г., как использовать освобождение и т.д. Время идет, вы стали НДС-практиками, но вопросов все больше.

Ответим на некоторые из тех, которые зачастую ставят «упрощенцев» в тупик.

Начало публикации смотрите здесь — НДС на «упрощенке» с 2025 г.: новые правила в вопросах и ответах. Часть I

Определение налоговой базы

• Когда определять налоговую базу по предоплатам, поступившим посреднику?
• Нужно ли платить НДС при прекращении обязательства взаимозачетом?

Счета-фактуры

• С какой срок после отгрузки выставлять счет-фактуру?
• Как оформлять счет-фактуру, если предоплата частично отработана в квартале ее поступления?

Вычет НДС

• В каких случаях при применении ставок НДС 5 % или 7 % налогоплательщик принимает налог к вычету?
• Как продавцу производить вычет «авансового» налога при отгрузке, если применяемая им ставка НДС поменялась в период между получение предоплаты и датой отгрузки?
• По какой схеме принимать к вычету «авансовый» НДС, если порядок зачета предоплаты оговорен сторонами?
• Как покупателю применить вычет по авансовому счету-фактуре, поступившему после окончания квартала (для применяющих ставку НДС 20 %)?

Определение налоговой базы

Когда определять налоговую базу по предоплатам, поступившим посреднику?

Компания через посредника (комиссионера, агента) продает товары на условиях предоплаты. С 2025 г. пришлось перейти на уплату НДС. Когда предоплата считается полученной продавцом для целей налогообложения: на дату зачисления на счет посредника или на счет компании?

По общему правилу налоговую базу нужно определить на дату предоплаты и на дату отгрузки товара в счет поступившей ранее оплаты (п. п. 1, 14 ст. 167 НК РФ). Закон не предусматривает специальных правил для реализации товаров (работ, услуг) с привлечением посредников. Следовательно, продавец обязан сформировать свои налоговые обязательства по НДС с том налоговом периоде, когда оплату получил посредник (см. также Письмо ФНС РФ от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@). Оснований дожидаться поступления средств на счет продавца (принципала, комитента) нет.

Оправдаться отсутствием информации о расчетах посредника с покупателями не удастся. Пленум ВАС РФ разъяснил (п. 16 Постановления от  30.05.2014 N 33), что на налогоплательщике лежит обязанность обеспечения своевременного получения от комиссионера, агента документально подтвержденных данных о поступлении ему предоплаты, о произведенных им отгрузках.

Для целей УСН доходы в виде предоплаты признаются аналогично – на  момент зачисления посреднику. Как выражается в новых письмах на эту тему Минфин России, «дате получения дохода принципала, применяющего УСН, будет соответствовать дата возникновения права у принципала распоряжаться полученными доходами» (Письма от 06.12.2024 N 03-11-11/123325, от 04.09.2024 N 03-11-11/84125, от 01.09.2023 N 03-11-11/83988). Право это у комитента (принципала) есть уже со дня поступления средств на счет посредника – комиссионеру (агенту) деньги не принадлежат. Аналогична позиция ФНС России (см., например, Письмо от 04.08.2017 N СД-4-3/15363@).

Даты определения налоговых баз для целей НДС и для целей УСН совпадают только при предоплате.

Момент отгрузки имеет значение только для НДС, а постоплата  — только при признании дохода в рамках УСН.

Свой отчет посредник представляет с определенной периодичностью и это нормально, что о поступлении сумм предоплаты доверитель узнает не день в день, а позже – главное, чтобы налог был исчислен в нужном квартале.

Нужно ли платить НДС при прекращении обязательства взаимозачетом?

Нужно ли платить НДС при прекращении обязательства взаимозачетом?

Отсутствие движения денежных средств не должно вводить налогоплательщиков в заблуждение: взаимозачет прекращает требование, следовательно, рассматривается как внесение оплаты в неденежной форме (п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Например, компания А имеет обязательство по предоплате за очередной месяц по договору аренды перед компанией Б. Компания Б должна оплатить компании А товар, уже полученный по договору купли-продажи. При взаимозачете компании Б следует выставить счет-фактуру с налогом, считая дату зачета датой получения аванса. У компании А нет оснований для выставления счета-фактуры – налоговая база была сформирована на дату отгрузки товара, а в момент постоплаты не определяется.

К слову, на дату проведения взаимозачета сторонам, применяющим УСН, необходимо также признать доходы и расходы с учетом правил гл. 26.2 НК РФ (см., например, Письмо Минфина от 26.11.2019 N 03-11-11/91390).

Счета-фактуры

С какой срок после отгрузки выставлять счет-фактуру?

Товар продается на условиях доставки до покупателя транспортной компанией. Перевозчика нанимает продавец. Предоплата не предусмотрена. Право собственности на товар по условиям сделки переходит при его приемке на складе покупателя. Как посчитать срок выставления счета-фактуры?

НК РФ связывает дату определения налоговой базы по НДС не с переходом права собственности на товар, а с датой отгрузки (п. 1 ст. 167 НК РФ).

В данном случае эта дата определяется как день составления первичного документа, оформленного на перевозчика (транспортной накладной) для доставки товара покупателю (п. 2 ст. 458 ГК РФ, Письма Минфина от 28.08.2017 N 03-07-11/55118, от 07.10.2024 N 03-03-06/1/96701). Если в доставке участвую несколько перевозчиков на разных этапах пути, то ориентиром является передача товара первому из них.

Счет-фактура согласно п. 3 ст. 168 НК РФ выставляется не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара.

Чтобы верно отсчитать эти пять дней руководствуйтесь правилами п. 2 и 7 ст. 6.1 НК РФ:

• течение срока начинается на следующий день после наступления события, которым определено его начало
• когда последний день срока приходится на выходной или нерабочий праздничный день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (это правило работает и при исчислении срока в календарных днях).

Например, товар отгружен 14 апреля, в понедельник. Срок отсчитываем с 15 апреля, пятый календарный день – 19 апреля, суббота. Чтобы выставить счет-фактуру вовремя, это нужно сделать не позднее понедельника, 21 апреля.

Как оформлять счет-фактуру, если предоплата частично отработана в квартале ее поступления?

По условиям договора покупатель вносит предоплату, в зачет которой в том же квартале продавец производит отгрузки товаров (оказание услуг, выполнение работ). На конец квартала часть предоплаты остается неотработанной. Должен ли продавец выставить счет-фактуру на всю или на часть суммы предоплаты?

Поступившая предоплата включается в налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Исчисленный с нее налог принимается к вычету у продавца по мере отгрузки в счет нее соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

НК РФ (п. 3 ст. 168 НК РФ) оговаривает, что счет-фактура должен быть выставлен продавцом не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения им предоплаты. Однако на практике, если предоплата будет отработана до окончания того же квартала, в котором поступила, документооборот можно упростить.

ФНС России пришла к выводу, что вполне достаточно рассчитать НДС лишь с той части аванса, в счет которой отгрузка в текущем квартале не осуществлялась, выставить счет-фактуру именно на эту величину (п. 13 Письма ФНС от 17.10.2024 N СД-4-3/11815@, Письмо ФНС от 16.03.2021 N СД-18-3/446).

Если такой подход представляется участникам сделки слишком радикальным, если периодом поставки, оказания услуги является месяц, то можно выбрать месячный, а не квартальный интервал — так предлагает Минфин в Письмах от 27.04.2024 N 03-07-09/40301, от 28.04.2022 N 03-07-09/39200. Тогда счета-фактуры выставляют до 5 числа следующего месяца на не закрытую к концу прошлого месяца часть предоплаты.

Итак, налогоплательщик может выбирать из следующих допустимых вариантов формирования авансового счета-фактуры:

• в любом случае выставлять его в течение 5 календарных дней после поступления средств
• выставлять, если предоплата не зачтена в течение 5 календарных дней после получения
• выставлять до 5 числа следующего месяца на часть предоплаты, не зачтенную на конец месяца
• выписывать на часть предоплаты, не зачтенную на конец квартала – до 5 числа следующего квартала.

Соответствующее решение может быть как универсальным (вплоть до закрепления в учетной политике), так и приниматься индивидуально в рамках каждой сделки.

Вычет НДС

В каких случаях при применении ставок НДС 5 % или 7 % налогоплательщик принимает налог к вычету?

В каких случаях вычетом может воспользоваться тот, кто платит НДС по ставке 5 % или 7 %?

Вычет входящего налога при применении специальных налоговых ставок исключен (пп. 8 п. 2 ст. 170, пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Однако НК РФ предусматривает 4 основания для вычета у продавца своего собственного НДС (абз. 1, 2 п. 5, п. 8, п. 13 ст. 171, п. 4, п. 6, п. 10 ст. 172 НК РФ):

• налог был уплачен при реализации товаров (работ, услуг), но затем покупатель вернул товар или отказался от выполнения работы или оказания услуги
• налог был уплачен с суммы предоплаты, после чего договор был расторгнут и аванс возвращен покупателю
• налог с суммы предоплаты принимается продавцом к вычету после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в счет такой предоплаты
• стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав уменьшилась ввиду изменения условий сделки сторонами. Продавец выставляет корректировочный счет-фактуру и регистрирует его в книге покупок, тем самым с помощью вычета уменьшая свои налоговые обязательства

Такие вычеты доступны и тем, кто применяет налоговые ставки 5 % или 7 %.

Именно в этих случаях налогоплательщик регистрирует собственные счета-фактуры в книге покупок.

Как продавцу производить вычет «авансового» налога при отгрузке, если применяемая им ставка НДС поменялась в период между получение предоплаты и датой отгрузки?

В ходе исполнения сделки у продавца-«упрощенца» меняется схема работы с НДС. Между датой поступления предоплаты и датой отгрузки получено право на освобождение или изменилась применяемая налоговая ставка. Как продавцу в такой ситуации производить вычет «авансового» налога при отгрузке?

«Авансовый» налог принимается продавцом к вычету с даты отгрузки в размере суммы НДС, приходящейся на стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в счет оплаты которых зачитываются ранее внесенные покупателем средства.

Т.е. налогоплательщик, как вытекает из п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ, не сможет предъявить к вычету суммы «авансового» НДС в части, превышающей налог, рассчитанный со стоимости отгруженных товаров. Важно и то, что в НК РФ речь идет о соотношении сумм, а не ставок «авансового» и «отгрузочного» налога.

Эти закономерности работают и при смене порядка работы с НДС прямо по ходу выполнения сделки.

Пример

Ситуация 1

Налогоплательщик получил полную предоплату в размере 12 600 руб. В этот период он применяет ставку НДС 20 %, значит, сумма «авансового» НДС – 2 100 руб. (12 600 руб. х 20/120).

На момент отгрузки в счет этой предоплаты налогоплательщик перешел к применению ставки 5 %. Он отпустил товар на сумму 12 600 руб., включая НДС 600 руб.

К вычету у продавца принимается сумма «авансового» НДС в размере 600 руб.

 Ситуация 2

Налогоплательщик получил частичную предоплату в размере 12 600 руб. В этот период он применяет ставку НДС 20 %, значит, сумма «авансового» НДС – 2 100 руб. (12 600 руб. х 20/120).

Предоплата согласно условиям договора составляет 25 % от стоимости товара.

На момент отгрузки в счет этой предоплаты налогоплательщик перешел к применению ставки 5 %. Он отпустил товар на сумму 50 400 руб., включая НДС 2 400 руб.

К вычету у продавца принимается вся сумма «авансового» НДС в размере 2 100 руб., поскольку она меньше, чем сумма налога со стоимости отгруженных товаров.

В обоих случаях, описанных в примере, перерасчет «авансового» НДС по ставке, применяемой на момент отгрузки, не производится.

Двойного налогообложения также не возникает.

По какой схеме принимать к вычету «авансовый» НДС, если порядок зачета предоплаты оговорен сторонами?

Заказчик внес в качестве предоплаты половину общей стоимости работ. Работы будут сдаваться поэтапно. Согласно договору работы первого этапа авансированы в полном объеме, второго – на 50 %, работы третьего этапа не покрываются предоплатой. Как исполнителю рассчитать сумму «авансового» НДС, которую он может принять к вычету после исполнения каждого этапа работ?

Как следует из п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты производятся с даты выполнения каждого из этапов работ в размере налога, исчисленного исходя из стоимости выполненных работ, в оплату которых подлежат зачету суммы аванса согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Например, общая стоимость работ 525 000 руб. (с учетом НДС 5 %).

Заказчик внес предоплату 262 500 руб., в т.ч. НДС 12 500 (262 500 х 5/105).

Работы разбиты на три этапа: 1-ый стоимостью 105 000 руб., 2-й стоимостью 315 000 руб., 3-й стоимостью 105 000 руб. Расценки приведены с учетом налога.

После подписания акта приемки работ, выполненных на первом этапе, исполнитель начисляет НДС в сумме 5 000 руб. и, поскольку первый этап работ полностью проавансирован, то к вычету у исполнителя принимается НДС в размере 5 000 руб. (105 000 х 5/105).

После сдачи заказчику работ второго этапа, который был предоплачен на 50 %, исполнитель начисляет НДС в размере 15 000 руб., а к вычету принимает «авансовый» налог в сумме 7 500 руб. (315 000 руб. х 5/105 х 50 %).

Таким образом, вычетом по первому и второму этапам работ вычетами закрыт весь «авансовый» НДС.

После выполнения работ третьего, не оплаченного ранее, этапа исполнитель начисляет НДС в сумме 5 000 руб. К этой сумме вычет «авансового» налога не применяется.

Как покупателю применить вычет по авансовому счету-фактуре, поступившему после окончания квартала (для применяющих ставку НДС 20 %)?

Налогоплательщик УСН с нового года применяет налоговую ставку 20 %. Он внес предоплату поставщику, но авансовый счет-фактуру получил от него уже после завершения квартала. Как правильно применить вычет  НДС, указанного в таком счете-фактуре?

Применить вычет налога с суммы внесенной продавцу предоплаты налогоплательщик может на основании п. 12 ст. 171 НК РФ. Для этого ему нужно иметь на руках счет-фактуру, выставленный продавцом (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Если аванс перечислен, например, во втором квартале, а счет-фактура от продавца поступил в третьем, то право на вычет возникает у покупателя именно в третьем квартале (Письмо Минфина от 30.12.2020 N 03-07-11/116098).

Примечательно, что такой вычет нельзя использовать ни раньше, ни позже квартала получения счета-фактуры. Это объясняется тем, что на вычеты по авансовым счетам-фактурам не распространяется правило о праве на вычет в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав: п. 1.1 ст. 172 НК РФ отсылает к п. 2 ст. 171 НК РФ, а рассматриваемый вычет предусмотрен п. 12 этой статьи.

Если нужный квартал упущен, заявить вычет можно исключительно путем представления за этот налоговый период уточненной налоговой декларации.

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе Бухэксперт на 8 дней бесплатно

E-mail

Пароль будет выслан на указанный email