Постановление АС СЗО от 20.05.2021 N Ф07-3571/2021 по делу N А05-3644/2020

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 20 мая 2021 г. по делу N А05-3644/2020

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Лущаева С.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью производственно-коммерческого предприятия «Титан» Стенюшкина А.Н. (доверенность от 11.11.2020), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 15.12.2020 N 2.5-16/40858), рассмотрев 20.05.2021 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно-коммерческого предприятия «Титан» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.08.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2020 по делу N А05-3644/2020,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью производственно-коммерческое предприятие «Титан», адрес: 163000, г. Архангельск, Поморская ул., д. 7, ОГРН 1022900515549, ИНН 2901008961 (далее — Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, адрес: 163000, г. Архангельску, ул. Логинова, д. 29, ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108 (далее — Инспекция), от 07.11.2019 N 2.13-15/2464 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 17.08.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 29.12.2020, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 17.08.2020 и постановление от 29.12.2020 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, суды необоснованно поддержали утверждение налогового органа о том, что первоначальная стоимость здания Торгово-развлекательного комплекса со встроенными офисными помещениями и помещениями общественного питания «Титан-Арена» (далее — ТРК «Титан-Арена») должна быть определена на основании акта приемки законченного строительством объекта формы КС-11, подписанного между Обществом и генподрядчиком — открытым акционерным обществом «Проектно-строительное объединение N 13» (далее — ОАО «ПСО N 13»). Как заявляет Общество, на основании положений законодательства о бухгалтерском учете первоначальную стоимость построенного объекта основных средств должна формировать сумма, подлежащая уплате генподрядчику за выполненные работы по договору генерального подряда от 13.06.2013 и принятая на учет по акту о приемке выполненных работ от 19.02.2015. При этом налогоплательщик утверждает, что акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 не подтверждает стоимость выполненных генподрядчиком работ, а лишь свидетельствует о готовности объекта капитального строительства для получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию. Более того, указанная в этом акте стоимость работ является приблизительной, не соответствует общей стоимости выполненных работ по договору с учетом всех заключенных дополнительных соглашений. Акт по форме КС-11 не выступал по договору от 13.06.2013 в качестве документа для осуществления окончательных расчетов с генподрядчиком, фактически все работы приняты от генподрядчика по акту о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справке о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 19.02.2015. Помимо прочего, заявитель ссылается на то, что в ноябре — декабре 2015 года им не было получено разрешение уполномоченных органов на ввод объекта в эксплуатацию, органами прокуратуры в декабре 2014 года в суд подано заявление о запрете Обществу осуществлять эксплуатацию объекта.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, согласно представленной Обществом 10.03.2016 в налоговый орган первоначальной налоговой декларации по налогу на имущество организаций (далее — налог на имущество) за 2015 год к уплате в бюджет налогоплательщик исчислил 50 891 887 руб. налога. По данным этой декларации Общество учло при расчете среднегодовой стоимости имущества за 2015 год стоимость объектов основных средств (в том числе льготируемых), входящих в имущественный комплекс ТРК «Титан-Арена», начиная с 01.03.2015.

Впоследствии, 18.12.2018, Общество подало в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2015 год, в соответствии с которой к доплате в бюджет налогоплательщик исчислил 1 959 425 руб. налога. Уточненная декларация подана Обществом в связи с пересчетом стоимости 14 объектов незавершенного строительства, учтенных на счете 08.3: здания ТРК «Титан-Арена» и 13 лифтов. По расчету Общества (том дела 1, лист 26) стоимость объекта незавершенного строительства (торгово-развлекательного центра) по состоянию на 01.01.2015 составила 575 251 159 руб., по состоянию на 01.02.2015 — 582 591 113 руб.

Среднегодовая стоимость объектов основных средств (36 самостоятельных объектов капитальных вложений), составляющих имущественный комплекс ТРК «Титан-Арена», определенная Обществом по состоянию на 01.03.2015, составила 2 594 908 279 руб. 36 коп., в том числе среднегодовая стоимость здания ТРК «Титан-Арена» в сумме 2 490 619 586 руб. 99 коп.

По результатам камеральной налоговой проверки полученной уточненной налоговой декларации Инспекция составила акт от 01.04.2019 N 2.13-15/2464 и приняла решение от 07.11.2019 N 2.13-15/2464 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 4 887 239 руб. налога на имущество, начислено 1 944 863 руб. 97 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), в виде взыскания 244 362 руб. штрафа.

Основанием для вынесения указанного решения послужил вывод Инспекции о занижении Обществом налогооблагаемой базы в связи с несвоевременным принятием к учету 36 объектов основных средств, входящих в имущественный комплекс ТРК «Титан-Арена». Инспекция посчитала, что данный комплекс в декабре 2014 года отвечал признакам основного средства, фактически эксплуатировался, поэтому подлежал принятию на учет на счет 01 в соответствии с правилами бухгалтерского учета в 2014 году. Как указал налоговый орган, в декабре 2014 года спорные объекты основных средств подлежали включению в состав основных средств по первоначальной стоимости в размере фактических затрат на строительство, в том числе отраженных в акте приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 от 26.11.2014. При этом, по мнению Инспекции, разница между стоимостью работ, указанной в акте о приемке выполненных работ от 19.02.2015 N 1, и стоимостью работ, отраженной в акте приемки законченного строительством объекта от 26.11.2014, является расходами на достройку (дооборудование) ТРК «Титан-Арена», изменяющими первоначальную стоимость объекта.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 17.01.2020 N 07-10/1/00520 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 3 статьи 375 НК РФ).

Вопрос об учете имущества в бухгалтерском учете в качестве основных средств и включении имущества в объект обложения налогом на имущество не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее — ПБУ 6/01).

Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (пункт 4 ПБУ 6/01):

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (пункт 8 ПБУ 6/01).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Таким образом, объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, включается в налоговую базу по налогу на имущество после приведения его в состояние, пригодное для использования, включая все затраты, связанные с приобретением (строительством, созданием) и приведением его в состояние готовности к эксплуатации.

Как установлено судами, Общество с привлечением ОАО «ПСО N 13» осуществляло строительство торгово-развлекательного комплекса со встроенными офисными помещениями и помещениями общественного питания в рамках договора генерального подряда от 13.06.2013. По данному договору ОАО «ПСО N 13» приняло на себя обязательство собственными и/или привлеченными средствами выполнить в полном объеме комплекс работ по завершению строительства объекта и осуществить ввод его в эксплуатацию в срок с 13.06.2013 по 30.09.2014. Стоимость работ ориентировочно определена сторонами в сумме 1 783 836 429 руб., включает в себя весь цикл строительно-монтажных, пуско-наладочных и иных работ, необходимых для завершения строительства объекта, а также все издержки генподрядчика, в том числе обеспечивающие ввод объекта в эксплуатацию.

Датой завершения работ по договору признается дата подписания в установленном порядке акта приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, а обязанности генподрядчика по договору считаются исполненными в полном объеме в момент выдачи уполномоченным органом местного самоуправления разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (пункт 5.2 договора).

Исходя из условий договора (пункты 14 и 16), приемка отдельных этапов выполненных работ не производится, итоги приемки законченного строительством объекта документируются именно актом приемки законченного строительством объекта по унифицированной форме N КС-11.

В соответствии с дополнительным соглашением от 29.09.2014 N 16 истечение установленного пунктом 5.2 договора срока завершения работ по строительству объекта не влечет за собой прекращение действия договора. Договор продолжает действовать до момента полного исполнения генподрядчиком принятых на себя обязательств по строительству объекта.

В дополнительном соглашении от 27.03.2014 N 6 к договору генерального подряда стороны предусмотрели, что коммерческая деятельность торгово-развлекательного комплекса должна быть начата в срок не позднее 15.11.2014. При этом стороны согласовали, что генподрядчик в случае, если коммерческая деятельность комплекса начата несвоевременно вследствие ненадлежащего исполнения им обязательств по договору, обязуется возместить Обществу убытки, возникшие ввиду компенсации им арендаторам убытков в связи с несвоевременным началом коммерческой деятельности комплекса и/или расторжением договоров аренды (предварительных договоров аренды). При заключении соглашения генподрядчику предоставляются для ознакомления договоры аренды (предварительные договоры аренды) в части, предусматривающей ответственность Общества перед арендаторами за несвоевременное начало коммерческой деятельности комплекса (пункт 6 соглашения от 27.03.2014).

Из материалов дела усматривается, что акт приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11 подписан Обществом с ОАО «ПСО N 13» 26.11.2014 (том дела 3, листы 34 — 36). Из акта следует, что генподрядчиком предъявлен Обществу к приемке ТРК «Титан-Арена», работы осуществлены в срок с апреля 2012 по ноябрь 2014 года. Стоимость объекта по утвержденной проектно-сметной документации составляет 1 703 869 231 руб. 15 коп.

Также сторонами договора 26.11.2014 подписаны акты соответствия построенного ТРК «Титан-Арена» требованиям технических регламентов, соответствия параметров построенного комплекса проектной документации, соответствия построенного объекта капитального строительства техническим условиям.

Впоследствии, после подписания акта приемки законченного строительством объекта от 26.11.2014, генподрядчиком были выполнены дополнительные объемы работ в соответствии с дополнительными соглашениями к договору. При этом сторонами заключены дополнительное соглашение от 23.12.2014 N 20 об изменении сметного расчета стоимости строительства в связи с корректировкой выполняемых работ, дополнительные соглашения от 30.01.2015 N 21, от 01.02.2015 N 22 на выполнение дополнительного объема работ, не учтенных в сметном расчете, на основании дефектных актов.

По факту выполнения работ по договору сторонами 19.02.2015 подписан акт о приемке выполненных работ за февраль 2015 года по форме КС-2 (том дела 3, листы 18 — 33). В этом акте зафиксировано, что за период с 13.06.2013 по 19.02.2015 генподрядчиком выполнены и сданы Обществу работы на общую сумму 1 724 561 085 руб. 98 коп., включая 263 068 640 руб. 23 коп. налога на добавленную стоимость.

Как установлено судами, указанная в акте от 19.02.2015 стоимость выполненных ОАО «ПСО N 13» работ включает в себя 1 703 869 231 руб. 15 коп., принятых Обществом по акту приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11 от 26.11.2014, и стоимость дополнительных объемов работ в сумме 20 991 854 руб. 83 коп.

19.02.2015 Обществом получено заключение N 03/15А о соответствии построенного объекта капитального строительства требования технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов и проектной документации, в том числе требованиям энергетической эффективности и требованиям оснащенности объекта капитального строительства приборами учета используемых энергетических ресурсов. При этом в заключении указано, что работы по строительству объекта проводились в период с апреля 2012 по ноябрь 2014 года. В числе оснований выдачи заключения поименован акт приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11 от 26.11.2014.

Также Обществу мэрией города Архангельска выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 19.02.2015 N RU29301000-10.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суды выяснили, что до получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию ТРК «Титан-Арена» использовался Обществом по своему назначению. Соответственно, суды посчитали, что работы, выполняемые генподрядчиком на объекте после подписания акта приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11, не носили капитального характера, без них объект был пригоден для эксплуатации и фактически эксплуатировался Обществом, что свидетельствует о соответствии объекта по своим характеристикам и фактическому использованию признакам объекта основных средств.

При этом получил надлежащую оценку судов и отклонен довод подателя жалобы о том, что им не было получено в ноябре — декабре 2014 года разрешение на ввод объекта в эксплуатацию.

Из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2010 N ВАС-4451/10 следует, что выдаваемое на основании статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешение на ввод объекта в эксплуатацию само по себе не может рассматриваться в качестве безусловного доказательства, свидетельствующего о доведении строящегося объекта до состояния готовности и возможности его эксплуатации. Этот документ удостоверяет иные характеристики объекта, а именно: его соответствие градостроительному плану земельного участка и проектной документации и выполнение строительства согласно разрешению на строительство. Объект должен быть принят к учету в момент доведения его до состояния готовности и возможности эксплуатации.

В пункте 8 Информационного письма от 17.11.2011 N 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации» Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения при наличии следующих главных условий:

— объект может эксплуатироваться (доведен до состояния готовности и возможности эксплуатации);

— первоначальная стоимость объекта сформирована.

Приобщенные к материалам дела ответы арендаторов на запросы Инспекции свидетельствуют об осуществлении ими коммерческой деятельности в ТРК «Титан-Арена» с декабря 2014 года. В частности, в соответствии с информацией, поступившей от общества с ограниченной ответственностью (далее — ООО) «Макдональдс», в декабре 2014 — феврале 2015 года получена выручка от реализации продукции в арендуемом помещении, на основании выставленных Обществом счетов ООО «Макдональдас» осуществляло оплату арендных платежей, коммунальных (энергоснабжение, тепловая энергия, водоснабжение и водоотведение) и эксплуатационных расходов. Договор аренды нежилого помещения с ООО «ТД Интерторг» заключен Обществом 29.11.2014. Помещение по этому договору передано в аренду для целей организации продуктового супермаркета под наименованием «Spar». В комплекте представленных по запросу документов ООО «ТД Интерторг» имелись ежемесячные отчеты о товарообороте за 2014 год, январь — февраль 2015 года, выставленные Обществом счета-фактуры на переменную часть арендной платы (электроснабжение, эксплуатационные расходы, водоснабжение и водоотведение) за декабрь 2014, январь — февраль 2015 года.

Актом проверки соблюдения законодательства в сфере строительства от 17.12.2014 N 348, составленным Инспекцией государственного строительного надзора Архангельской области, также подтверждается факт осуществления эксплуатации объекта капитального строительство без получения разрешения на ввод в эксплуатацию объекта. Как отражено в акте, внутри помещений торгово-развлекательного комплекса первого, второго и третьего этажей в помещениях арендаторов выполнена расстановка различных товаров, с расположенными на них ценниками на реализуемые товары, на стеллажах и в холодильниках находятся продукты питания и другие товары. Персонал находится на рабочих местах, занят обслуживанием покупателей. Кроме того, факт открытия торгово-развлекательного комплекса освещен в средствах массовой информации, в сети Интернет, телевидении. Аналогичные сведения указаны в протоколах об административном правонарушении от 17.12.2014 N 142, 143, в постановлениях Инспекции государственного строительного надзора Архангельской области от 30.12.2014 N А-142, А-143 о назначении административного наказания.

С 12.12.2014 произведено разграничение потребления электроэнергии и воды в здании ТРК «Титан-Арена». С указанного момента ОАО «ПСО N 13» не возмещает Обществу расходы по водоснабжению и водоотведению, несет расходы только по оплате потребленной бытовым городком электроэнергии по отдельному прибору учете (дополнительное соглашение от 16.02.2015 к договору от 13.06.2013; том дела 2, лист 129).

Ссылка Общества на то, что по заявлению прокурора г. Архангельска решением Октябрьского районного суда города Архангельска от 18.02.2015 наложен запрет на эксплуатацию спорного объекта до получения разрешения на ввод этого объекта в эксплуатацию, обоснованно не принята судами. Как установлено судами, мэрией города Архангельска выдано Обществу разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 19.02.2015 N RU29301000-10. Никаких доказательств приостановления эксплуатации объекта после получения акта проверки соблюдения законодательства в сфере строительства от 17.12.2014 N 348 Общество в материалы дела не представило.

Признавая законными выводы Инспекции о наличии у спорного объекта признаков основного средства по состоянию на 01.01.2015, суды отклонили ссылку заявителя на то, что акт по форме КС-11 не подтверждает стоимость выполненных генподрядчиком работ и не может служить документом для формирования первоначальной стоимости объекта.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм, содержащимся в приложении к Постановлению Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве», акт формы N КС-11 применяется как документ приемки законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения всех форм собственности при их полной готовности в соответствии с утвержденным проектом, договором подряда. Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Оформление приемки производится заказчиком на основе результатов проведенных им обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключений органов надзора.

Приведенные Обществом в жалобе доводы не опровергают вывод судов о том, что спорное недвижимое имущество по состоянию на 01.01.2015 имело сформированную первоначальную стоимость на основании акта приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11 от 26.11.2014, использовалось по своему назначении (помещения ТРК «Титан-Арена» были сданы Обществом в аренду, арендаторы осуществляли деятельность в этих помещениях), то есть соответствовало критериям, установленным для основного средства в пункте 4 ПБУ 6/01.

Доказательства, бесспорно свидетельствующие о том, что спорный объект с 01.01.2015 не использовался или не мог быть использован по своему назначению в силу неготовности, Обществом при рассмотрении дела не представлены и в материалах дела отсутствуют.

Изложенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию Общества по спору, связаны с оценкой доказательств по делу, установленных судами обстоятельств, положенных в основу оспариваемых судебных актов. Эти доводы были предметом рассмотрения судов и признаны несостоятельными.

Существенных нарушений норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, указанные в жалобе доводы не подтверждают.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.08.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2020 по делу N А05-3644/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно-коммерческого предприятия «Титан» — без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А.РОДИН

Судьи

Е.С.ВАСИЛЬЕВА

С.В.ЛУЩАЕВ

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 8 дней бесплатно

E-mail

Пароль будет выслан на указанный email